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Creditreform
Das Foto zeigt einen LKW, der auf einer Autobahn dem Sonnenuntergang entgegen fährt

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Zwischenzeitlich konnten sich die globalen Lieferketten von den pandemiebedingten Einschränkungen weitgehend erholen. Höchste Zeit, sich mit der geänderten umsatzsteuerlichen Behandlung grenzüberschreitender Reihengeschäfte vertraut zu machen.

 

Im internationalen Warenverkehr hat sich das Steuerrisiko durch die jüngsten Maßnahmen aller europäischen Finanzbehörden zur Bekämpfung von Umsatzsteuerbetrügereien deutlich erhöht. Wegen der Steuerbefreiungen für Ausfuhren und innergemeinschaftliche Lieferungen werden dabei die sogenannten Reihengeschäfte besonders kritisch beäugt.

Darunter fallen laut Umsatzsteuergesetz (§ 3 Abs. 6a UStG) aufeinanderfolgende Lieferungen derselben Gegenstände durch mehrere Unternehmer, bei denen diese unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer in der Reihe befördert oder versendet werden.

Auch die Begriffe Beförderung und Versendung sind schnell erklärt: Bei der Beförderung transportiert der liefernde oder abnehmende Unternehmer die Ware selbst oder durch einen unselbstständigen Erfüllungsgehilfen (zum Beispiel einen Arbeitnehmer), während bei der Versendung selbstständige Unternehmer (Spediteure, Bahn, Post etc.) beauftragt werden.

 

Nur ein Gewinner

Unproblematisch gestaltet sich die umsatzsteuerliche Behandlung rein inländischer Reihengeschäfte, bei denen die Liefergegenstände Deutschland nicht verlassen. Hierbei zählen die Geschäfte aller beteiligten Unternehmer im Regelfall als steuerpflichtige Umsätze, sodass der unternehmerische Endabnehmer unter den üblichen Voraussetzungen (Lieferung für sein Unternehmen, formal korrekte Eingangsrechnung) ein Recht auf Vorsteuerabzug hat.

Komplizierter wird es dagegen bei grenzüberschreitenden Reihengeschäften, da lediglich für die Beförderungs- oder Versendungslieferung – also die als „bewegte Lieferung“ bezeichnete Warenbewegung – eine Umsatzsteuerbefreiung gewährt wird. Auf alle anderen Lieferungen, sogenannte ruhende Lieferungen, wird dagegen Umsatzsteuer fällig.

 

Nachweispflichten verursachen Aufwand

So verwundert es kaum, dass sich an der entscheidenden Frage, ob der erste Unternehmer, der letzte Abnehmer oder ein mittlerer Unternehmer die betreffenden Liefergegenstände befördert oder versendet hatte, in der Vergangenheit oft genug Streit mit dem Finanzamt entzündete.

Vor allem, weil das bislang geltende Umsatzsteuerrecht davon ausging, dass der mittlere Unternehmer als Abnehmer der Vorlieferung tätig wird und deshalb die für eine Umsatzsteuerbefreiung unerlässliche Warenbewegung grundsätzlich der Lieferung an ihn zuordnete. Diese Vermutung konnten mittlere Unternehmer zwar durch Dokumente wie eine Auftragsbestätigung oder ein Rechnungsdoppel über ihre Eigenschaft als Lieferer widerlegen.

Für die Exportwirtschaft verursachten diese Nachweispflichten jedoch deutlich höheren Aufwand, zumal der Bundesfinanzhof von den Finanzbehörden zuletzt noch eine in der Praxis schwerlich zu treffende Gesamtwürdigung des Einzelfalls verlangte.

 

Vereinfachung und Rechtssicherheit

Seriöse Unternehmen profitieren daher von der europaweiten Neuregelung zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Reihengeschäften zum 1. Januar 2020 als Bestandteil eines umfangreichen Maßnahmenbündels („Quick Fixes“) zur Betrugsbekämpfung. Denn seither gibt der neu geschaffene § 3 Abs. 6a UStG klare Regelungen zur Zuordnung der bewegten und damit steuerbegünstigten Lieferung auf die Handelspartner vor. Keine Änderung hat sich dabei für den ersten Unternehmer und den letzten Abnehmer in der Lieferkette ergeben:

Wird der Gegenstand der Lieferung durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 2 UStG). Erfolgt die Beförderung oder Versendung dagegen durch den letzten Abnehmer in der Reihe, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen („Abholfall“).

 

Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwenden

Anders bei allen in Reihengeschäften beteiligten mittleren Unternehmen, die das Umsatzsteuerrecht neuerdings als Zwischenhändler bezeichnet. Ein Zwischenhändler ist jeder Lieferer in der Reihe mit Ausnahme des ersten Lieferers, der die Gegenstände selbst oder auf seine Rechnung durch einen Dritten versendet oder befördert.

Wie bereits vor der Neuregelung ist die Warenbewegung zwar weiterhin grundsätzlich der Lieferung an ihn zuzuordnen (§ 3 Abs. 6a Satz 4 UStG). Diese gesetzliche Vermutung kann vom Zwischenhändler neuerdings jedoch vergleichsweise einfach widerlegt werden, indem er spätestens bei Beginn der Warenbewegung eine ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) gegenüber seinem Vorlieferanten verwendet.

 

Erfassung der Umsätze muss erfüllt sein

Mit dieser auch im Nachhinein gegenüber den Finanzbehörden belegbaren Vorgehensweise vermeiden Zwischenhändler regelmäßig eine ansonsten drohende umsatzsteuerliche Registrierung im Bestimmungsland der Ware.

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Unser Steuer-Experte: Bernhard Lindgens ist in der Umsatzsteuer­betrugsbekämpfung im Bundeszentralamt für Steuern in Bonn tätig. Zuvor war er im Bundesministerium der Finanzen für verschiedene Projekte in der Steuerfahndung und Betrugsbekämpfung sowie für den Datenzugriff der Finanzbehörden.

Doch Vorsicht: Für alle im Reihengeschäft beteiligten Handelspartner winkt die begehrte Umsatzsteuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen auch nach der Neuregelung nur dann, wenn sämtliche vom Umsatzsteuergesetz geforderten weiteren Voraussetzungen – wie etwa das tatsächliche Gelangen der Liefergegenstände in das übrige Gemeinschaftsgebiet, die Erfassung der Umsätze in der zusammenfassenden Meldung sowie nicht zuletzt das Vorliegen einer Gelangensbestätigung – erfüllt sind.

Rechtsgrundlagen
Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften („Jahressteuergesetz“) vom 17. Dezember 2019

Erläuterungen der EU-Kommission zu den neuen umsatzsteuerrechtlichen Regelungen für innergemeinschaftliche Lieferungen, Reihengeschäfte, Konsignationslager und bei der Führung von Transportnachweisen mit zahlreichen Beispielen unter:
https://tinyurl.com/yrp5w9nd